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  • IMPORTANCIA DEL RECONOCIMIENTO DE LOS ACTIVOS. TOMANDO EN CONSIDERACIÓN NIC 2, NIC 16, NIC 38, NIC 40 Y NIC 41

    Por Franciny Salas

    1. Resumen:

    El presente artículo tiene como finalidad identificar cuales son las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) relacionadas al reconocimiento de activos y de esa manera poder aplicar la Norma según sea la naturaleza del activo y brindar una correcta contabilización. Se abarcará el objetivo y características principales de cada una de las NIC.

    Las Normas Internacionales de Contabilidad son un conjunto de normas, leyes y principios que establecen la información que se debe presentar y como se debe presentar. Gracias a esto, se logró un lenguaje universal comprensible con estándares de calidad y mayor transparencia en la contabilización y elaboración de los estados financieros.

    Es recurrente que en las organizaciones exista mucho desconocimiento sobre el buen manejo de los activos que forman parte de una empresa y esto acarrea un gran problema para la toma de decisiones de la administración, ya que no se cuenta con información fidedigna, oportuna y certera en el momento indicado.

           La Junta Directiva del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica, en su sesión Nº 18-99 del 5 de enero de 1999 hizo una adopción parcial de las Normas Internacionales de Contabilidad, publicado en La Gaceta Nº 197 del 7 de octubre de 1999 , y en la sesión Nº 27-2001 del 27 de agosto del 2001, publicado en La Gaceta Nº 167 del 31 de agosto del 2001, adoptó en forma total las Normas Internacionales de Contabilidad, hoy conocidas como Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), con el propósito de fomentar la calidad, comparabilidad, claridad y la transparencia en la preparación de los estados financieros de las empresas.

    Dicha adopción de las NIIF crea una responsabilidad profesional para los contadores, auditores y profesiones que se desempeñan en el área contable-financiera de mantenerse en una constante actualización y continua mejora sobre los procesos contables a realizar con base en las NIC y NIIF.

    Palabras Clave: Activos, Contabilización, NIC, NIIF.

    • Introducción:

    Un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.

    Según Aguilar en su texto denominado “La Importancia de una adecuada gestión de activos fijos” (2015) manifestó “los activos fijos tienen una importancia en los negocios, ya que, si se posee la información correcta de los mismos, se puede conocer el pasado, vigilar el presente y programar el futuro de las inversiones del negocio, tanto a corto como a largo plazo.  Para lograr esto, es necesario considerar las necesidades propias de la empresa y evaluar las políticas con las que cuentan para la planificación o gestión de sus activos”.

    Por lo anterior, los encargados de la contabilización de dichas partidas deben saber cómo aplicar los criterios técnicos y las bases de medición tanto para el reconocimiento inicial como para la medición posterior de los activos, se hace hincapié que si no se realiza las bases de medición correctamente se va a influir en el valor en libros y por ende la información presentada en los estados financieros no será acertada y veraz, induciendo a una toma de decisiones incorrectas.

    • Marco Metodológico:

    La propuesta actual de este artículo es realizar un proceso descriptivo e investigativo que busque como objetivos:

    1. Comprender la importancia del correcto reconocimiento de los activos en las empresas.
    2. Identificar las Normas Internacionales de Contabilidad que se adaptan a los tipos de activos con los que cuentan las empresas.
    3. Brindar un ejemplo sobre un activo que este acorde con cada una de las NIC de las que se hablara.
    • Importancia del Reconocimiento de los Activos

    Los activos con los que cuentan las empresas, aunque sean de la misma naturaleza el tipo de uso que se le dé puede cambiar entre una empresa u otra. Por ende, su contabilización también va a diferir.

    Por ejemplo, una empresa que se dedique a la venta de sillas y mobiliario de cómputo esos activos serán categorizados como Inventarios. Pero una empresa que compro una silla y mobiliario de computo para sus colaboradores se debe categorizar como Propiedad, Planta y equipo.

    Es importante entender que no existe la categorización que determinado bien siempre sea un Inventarios o Propiedad, Planta y Equipo, esa categorización esta en función al uso de cada activo.

    Por supuesto, también existen empresas que compran bienes para uso de consumo interno y otros para vender, como podemos observar la contabilización de los activos es amplio y complejo.

    Los activos fijos se clasifican en tangibles que son elementos que se pueden tocar y los intangibles que son elementos que no se pueden materializar ni ser tocados.

    A continuación, se hablará de las diferentes Normas Internacionales de Contabilidad donde habla específicamente de los tipos de activos.

    • Reconocimiento y alcance de los activos según la NIC 2 Inventarios.

    Las empresas cuyo giro de negocio gira entorno hacia los sectores comerciales, industriales, de construcción y similares, tienen una partida que representa importancia relativa y se conoce como Inventarios. Dicha partida es relevante porque se debe conocer cuál es la disponibilidad de los inventarios, la rotación, el valor de los inventarios, si existe algún producto que ya no se comercializa o bien si se adquieren en el momento que la empresa requiere para su venta o consumo.

    El objetivo principal de esta NIC, es prescribir el tratamiento contable de los Inventarios.

    La NIC determina tres características principales para que un inventario sea considerado activo; se tienen para ser vendidos en el curso habitual de la operación, se encuentran en un proceso de producción con la expectativa de ser vendidos y por último actualmente son materiales o suministros para ser consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios.

    Valor neto realizable

    Para obtener el valor neto realizable se debe conocer el precio de venta estimado de determinado bien y restar los costos estimados que son necesarios para terminar su producción y además restar los costos que sean necesarios para venderse. Por ejemplo, gastos de mercadeo, distribución entre otros.

    Valor razonable

                Hay tres enfoques que se deben tomar en cuenta para determinar el valor razonable, que son: enfoque de mercado, enfoque de costo y enfoque de ingreso. Se debe tener claro que cuando se refiere al valor razonable es al valor que se espera recibir por la venta de un activo o bien pagar por la cancelación de un pasivo en una transacción entre participantes interesados en condiciones de mercado.

                La medición inicial de los Inventarios debe ser a su costo, ya sea de adquisición o de producción. Cuando se realiza la medición posterior de los inventarios se puede realizar de dos formas, a su costo o a su valor neto realizable, el que su valor sea menor.

                Los inventarios pueden sufrir deterioros tales como daños físicos, obsolescencia, disminución de precios de mercado. Si los Inventarios no sufrieron deterioro alguno se medirán al costo.

    • Reconocimiento de los activos según la NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo.

    El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de propiedades, planta y equipo, de forma que los usuarios de los estados financieros puedan conocer la información acerca de la inversión que la entidad tiene en sus propiedades, planta y equipo, así como los cambios que se hayan producido en dicha inversión.

    Según la Norma Internacional de Contabilidad 16, define a Propiedad, planta y equipo de la siguiente manera:

    “Son activos tangibles que posee una entidad para su uso en la producción o el suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos; y que se esperan utilizar durante más de un período”.

    Cuando observamos un Balance de Situación Financiera, es posible que la cuenta Propiedad, Planta y equipo se muestre con subcuentas, se realiza con el fin de poder realizar análisis de activos que cuenten con características en específico. Por ejemplo, la empresa se dedica al alquiler de vehículos y además a alquiler de maquinaria especializado para la construcción. Si se muestra todo en una sola cuenta, los usuarios no podrán visualizar cuanto corresponde al alquiler de vehículos y cuanto al alquiler de la maquinaria. Para la toma de decisiones es imprescindible tener la información clara y categorizada según su naturaleza.

                Para considerar que un activo debe contabilizarse según la NIC 16, debe cumplir con lo siguiente:

    • Que exista una probabilidad que la empresa obtenga beneficios futuros derivados de ese activo.
    • El costo del activo sea valorado con fiabilidad para la entidad.

    Valor en Libros

    La NIC 16, indica que, para determinar el valor en libros de un activo clasificado como Propiedad, Planta y Equipo, se debe realizar como se muestra en el siguiente ejemplo:

    Modelos para calcular el Valor en Libros de los activos PPE

    Modelo del Costo

    Modelo Revaluado

                Las revaluaciones de Propiedad, Planta y equipo deben ser previamente definidas en las políticas de la empresa considerando la naturaleza de los activos, condiciones del mercado existentes y frecuencia de realizar las revaluaciones.

    • Reconocimiento de los activos según la NIC 38 Activos Intangibles.

    El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los activos intangibles que no estén contemplados específicamente en otra Norma.

    Según la NIC 38 define activo intangible como:

    “Un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física, que se posee para ser utilizado en la producción o suministro de bienes y servicios”.

    Para considerar que un activo debe contabilizarse según la NIC 38, debe cumplir con lo siguiente:

    • El criterio de reconocimiento basado en la probabilidad siempre se considera satisfecho en el caso de los activos intangibles que son adquiridos independientemente o en una combinación de negocios.
    • El valor razonable de un activo intangible adquirido en una combinación de negocios puede ser medido con suficiente fiabilidad para ser reconocido independientemente de la plusvalía.

    Si la vida útil de un activo intangible es indefinida no debe amortizarse, sin embargo, la norma requiere que se den las razones que sustentan que es una vida útil indefinida. Cuando el activo intangible si tiene una vida útil definida si debe amortizarse.

                Algunos ejemplos de activos intangibles son: Propiedad intelectual (patentes, derechos de autor), Derechos Contractuales (Royalties, acuerdos de licencia), marcas entre otros.

    Modelo del costo

    Con posterioridad a su reconocimiento inicial, un activo intangible se contabilizará por su costo menos la amortización y el importe acumulados de las pérdidas por deterioro del valor.

    Modelo de revaluación

    Las revaluaciones se harán con suficiente regularidad, para asegurar que el importe en libros del activo, al final del periodo sobre el que se informa, no difiera significativamente del que podría determinarse utilizando el valor razonable.

    Con posterioridad al reconocimiento inicial, un activo intangible se contabilizará por su valor revaluado, que es su valor razonable, en el momento de la revaluación, menos la amortización acumulada, y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor que haya sufrido.

    • Reconocimiento de los activos según la NIC 40 Propiedades de Inversión.

    El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de las inversiones inmobiliarias y las exigencias de revelación de información correspondientes.

    Según la NIC 40, define Propiedad de inversión de la siguiente manera:

    “Son propiedades (terreno o un edificio —o parte de un edificio— o ambos) mantenidas (por el dueño o por el arrendatario como un activo por derecho de uso) para obtener rentas o apreciación del capital o con ambos fines”.

            Se reconocerán como activos de propiedades de inversión cuando cumplan lo siguiente:

    • Cuando exista una probabilidad de obtener beneficios económicos futuros estén asociados a las propiedades de inversión.
    • El costo de las propiedades pueda ser medido de forma fiable.

    Las empresas medirán todos los costos de sus propiedades de inversión en el momento en que ocurran. Algunos de esos costos son: honorarios legales, impuestos por traspasos de propiedades, entre otros.

    Se recomienda a las entidades a medir el valor razonable de sus propiedades de inversión a partir de una tasación practicada por un experto independiente que tenga una capacidad profesional reconocida y una experiencia reciente en la localidad y en el tipo de propiedad de inversión que está siendo medido.

    Modelo del Valor Razonable

                Cuando una entidaddecide emplear un modelo de valor razonable tendrá que medir todas sus propiedades de inversión a este valor. El cambio efectuado a lo largo del tiempo deberá ser contabilizado como una pérdida o ganancia dentro del informe del estado de resultado integral.

    Modelo del Costo

                La determinación de este modelo en costo es el costo menos la depreciación y deterioro acumulado. Cuando no se tiene información confiable la NIC 40 exige usar este modelo. Se debe indicar los métodos de depreciación utilizados, una conciliación del importe en libros al inicio y al final del periodo, las vidas útiles o tasas de depreciación utilizadas.

    • Reconocimiento de los activos según la NIC 41 Agricultura.

    El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable, la presentación en los estados financieros y la información a revelar en relación con la actividad agrícola.

    Esta Norma se aplica a los productos agrícolas, que son los productos obtenidos de los activos biológicos de la entidad, pero sólo hasta el punto de su cosecha o recolección.

    Se reconocerán como activos biológicos o un producto agricola cuando cumplan con las siguientes condiciones:

    • La entidad controle el activo como resultado de sucesos pasados.
    • Exista probabilidad que los beneficios económicos futuros asociados con el activo fluyan a la entidad.
    • El valor razonable o el costo del activo puedan ser medidos de forma fiable.

    Modelo del Valor Razonable

    Si el valor de los activos biológicos es fiable la entidad debe medirlos a su valor razonable menos los costos de venta.

    Modelo del Costo

    En las situaciones que no se cuenten con precios cotizados disponibles de mercado y otras mediciones alternativas no sean confiables, estos activos biológicos deberán ser medidos a su costo menos la depreciación y cualquier pérdida acumuladas por deterioro del valor.

    • Conclusiones

    Como resultado de este articulo científico puede señalarse que se presentaron los diferentes métodos de reconocimiento de los activos clasificados como: Inventarios, Propiedad, Planta y Equipo, Propiedades de Inversión, Activos Intangibles y Activos Biológicos; así como los objetivos de la Norma y sus características.

    De igual forma, se ratifica la importancia del conocimiento y manejo de las Normas Internacionales de Contabilidad en el ejercicio de la profesión de la Contaduría, de eso depende que las empresas cuenten con registros correctos y oportunos; permitiendo a los usuarios de los estados financieros tomar decisiones acertadas dado que la información es fidedigna y oportuna.     

    Se puede observar que en la mayoría de las características de las diferentes Normas mencionadas son muy similares, lo que genera que la distinción entre un activo y otro sea la definición del activo como tal y su uso, esa línea delgada por falta de desconocimiento puede acarrear problemas en la contabilización de las empresas.

    Las empresas pueden contar con uno o múltiples categorías de activos, pero eso dependerá del giro de la empresa y sus necesidades, lo adecuado seria que las empresas cuenten con políticas internas establecidas que estén de la mano de la Norma para proceder de manera uniforme, coherente y consistente obteniendo trazabilidad en los registros.

    • Referencias

    Aguilar, M. (10 de Enero de 2015). Finanzas Corporativas. Obtenido de https://www.finanzasdigital.com/2015/01/la-importancia-de-una-adecuada-gestion-de-activos-fijos/#:~:text=Es%20por%20ello%20que%20los,corto%20como%20a%20largo%20plazo.

    Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad. (Abril de 2001). Obtenido de https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/cr/Documents/audit/documentos/niif-2019/NIC%2041%20-%20Agricultura.pdf

    Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad. (Abril de 2001). Deloitte. Obtenido de https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/cr/Documents/audit/documentos/niif-2019/NIC%2016%20-%20Propiedades,%20Planta%20y%20Equipo.pdf

    Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad. (Abril de 2001). Deloitte. Obtenido de https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/cr/Documents/audit/documentos/niif-2019/NIC%2040%20-%20Propiedades%20de%20Inversi%C3%B3n.pdf

    Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad. (Abril de 2001). Deloitte. Obtenido de https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/cr/Documents/audit/documentos/niif-2019/NIC%2038%20-%20Activos%20Intangibles.pdf

    Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad. (Diciembre de 2003). Deloitte. Obtenido de https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/cr/Documents/audit/documentos/niif-2019/NIC%202%20-%20Inventarios.pdf

    Junta Directiva del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica. (14 de Noviembre de 2005). Sistema Costarricense de Información Juridica . Obtenido de http://www.pgrweb.go.cr/scij/Busqueda/Normativa/Normas/nrm_texto_completo.aspx?param1=NRTC&nValor1=1&nValor2=59020&nValor3=99026&strTipM=TC

  • La venta de Propiedad, Planta y Equipo y el IVA

    Aún a hoy, algunos contribuyentes mantienen dudas con relación a la venta de Propiedad, Planta y Equipo (PPE), el tratamiento del IVA y el ISU o ISR.

    Y es que con la entrada en vigor de la norma 9635 se crearon vacíos que inclusive ya transcurridos 18 meses siguen siendo existentes, lo que obliga a los contribuyentes a realizar diferentes consultas a la DGT.
    De esta forma, la resolución DGT-1443-2020 del 26 de Noviembre del 2020, aclara parte de esta duda, y se dice parte porque en la consulta realizada hay aspectos elementales que deben observarse.
    La respuesta de la DGT sobre la aplicación del IVA en la venta de PPE, indica:
    “Es importante considerar que el IVA es un impuesto sobre el valor añadido que recae sobre el precio íntegro de todas las ventas, en todas las fases de producción y distribución, también conocido como impuesto plurifásico o en cascada. En uno y otro caso, la ley establece que en la venta de bienes la persona o empresa contribuyente es aquella que se dedica a una actividad habitual, con ánimo de lucro, de forma pública, continua o frecuente. Específicamente en el caso de la captación del impuesto a nivel de revendedores de bienes usados, deben inscribirse ante la Dirección General de Tributación indicando los bienes a revender.

    En el caso bajo estudio, es claro que el consultante vende los activos que ya ha utilizado en la actividad económica a la que se dedica, por lo que sobre tales bienes no debe cobrar el IVA, pues los mismos no son parte de su inventario, sino que eran parte de sus activos, los cuales fueron debidamente sometidos a depreciación. En esta situación no se da el hecho generador del impuesto, ya que la operación de la venta no es sobre una actividad destina a esos efectos, sino que es consecuencia de una decisión empresarial.”

    El contribuyente en cuestión realizó ciertas aclaraciones iniciales para que esto sea de aplicación:

    1. Son bienes utilizados en el giro normal del negocio
    2. Han sido depreciados
    3. Se van a vender, pero no mediante subasta
    4. El crédito fiscal del IVA no fue utilizado por haber sido adquiridos antes de Julio 2019
      Aunado a ello, la DGT establece que no debe ser habitual, no debe realizarse con ánimo de lucro, de forma pública u obviamente ser un revendedor de bienes usados.
      Como podemos observar estas variables deben ser considerados en la venta de PPE sin IVA, en el entendido de que para efectos de:
    5. Factura Electrónica, es un requisito la emisión
    6. Para efectos del ISU o ISR, tal venta puede generar una ganancia gravable o una pérdida deducible.
      Documentar adecuadamente la transacción o transacciones realizadas es una obligación que no podrá omitirse, con la finalidad de probar el día de mañana la circunstancia existente.

  • PRECIOS DE TRANSFERENCIA

    La Comparabilidad y Comparables

    La OCDE indica que los precios de transferencia desde la perspectiva del obligado tributario, la función principal consiste demostrar el cumplimiento de las normas sobre precios de transferencia de la jurisdicción o jurisdicciones pertinentes, de aquellas transacciones realizadas con relacionadas.

    La comparabilidad es la característica cualitativa que permite a los usuarios identificar y comprender similitudes y diferencias, bajo el marco de precios de transferencia según la OCDE la comparabilidad se entiende como:

    1. Una operación no vinculada es comparable a una operación vinculada de acuerdo con la sección (a) Cuando no existen diferencias significativas entre las operaciones que puedan afectar materialmente el indicador financiero analizado en la metodología de precios de transferencia apropiada, o

    (b) Cuando, existiendo dichas diferencias significativas entre las operaciones, es posible realizar ajustes suficientemente fiables al indicador financiero pertinente en la operación no vinculada a fin de eliminar los efectos de dichas diferencias en la comparación.

    2. Para determinar si dos o más operaciones son comparables, se deben examinar los siguientes factores de comparabilidad, en la medida en que sean económicamente relevantes con respecto a los hechos y a las circunstancias de las operaciones: (a) las características de los bienes o los servicios transferidos;

    (b) las funciones ejercidas por cada una de las empresas con respecto a las operaciones (considerando los activos utilizados y los riesgos asumidos);

    (c) las cláusulas contractuales de las operaciones;

    (d) las circunstancias económicas en las que se llevan a cabo las operaciones; y

    (e) las estrategias empresariales y comerciales que persiguen las empresas asociadas con respecto a las operaciones.

    Ahora bien, una de las mayores limitaciones en está materia es la identificación de terceros comparables que permita conocer el valor de mercado actual bajo el cual terceros acuerdan sus transacciones, especialmente en países en desarrollo, donde existe una falta de información pública.

    Al iniciar la búsqueda de los comprables, con la presencia de las limitaciones existentes en la jurisdicción correspondiente, debemos tener presente algunos aspectos relevantes que permitan una selección verdaderamente comparable ya que posteriormente eso será base para aplicar los métodos.

    Debemos entender la transacción, si bien cada una es única; estamos en búsqueda de aquellas que son potencialmente comprables, es decir buscamos aquellas que bajo un proceso correcto se aproximen al comportamiento y condiciones, por consiguiente, la transacción gemela no es el objetivo que prevalece en este proceso.  Cuando el obligado tributario ha determinado claramente las características inherentes de su transacción, tanto de forma cuantitativa como cualitativa, estas deben aplicarse a terceros; en este proceso inicia la búsqueda de terceros comparables, es decir hay una necesidad de información de transacciones, su estructura, apartado contractual, las partes cuantitativas y cualitativas existentes y es donde empiezan las limitaciones, entre otras:

    • El país no cuenta con información pública, o cuenta con información pública limitada lo cual reduce las industrias que pueda utilizar la misma
    • El país no cuenta con información sobre comparables ocultos, es decir la Administración Tributaria no ha creado una base de datos basada en la información de los obligados tributarios con la que cuenta

    En la comparabilidad hay factores incidentes en la escogencia; las pérdidas recurrentes en potenciales comparables ya que el objetivo del comprable es que represente al sector en la transacción; datos plurianuales que permiten comprobar factores específicos que pueden haber incidido en la determinación de los precios, el tamaño del comprable ya que sus dimensiones pueden en algunos casos superar hasta el PIB de un país en desarrollo.

    Por lo tanto, se debe recurrir al uso de bases de datos comerciales, las que se utilizan desde la perspectiva financiera y funcional, pero las mismas cuentan con limitaciones basadas en fiabilidad, estándares, enfoques y el costo que significa acceder a estas, derivando en nuevo proceso que consiste en escoger justificadamente una base de datos sobre las otras existentes que sea suficiente para efectos de revisión del estudio por parte de la Administración Tributaria.

    Si esta iniciando o bien planificando su próximo estudio de precios de transferencia tenga estos dos procesos en mente, que son elementales ya que definen la dirección del estudio; van a definir el resultado en las siguientes partes del estudio de comparabilidad.

  • PRECIOS DE TRANSFERENCIA, los Métodos


    El análisis económico para la escogencia del método de precios de transferencia más apropiado se realiza de conformidad con la norma vigente para evaluar la aplicación del principio de plena competencia en la transacción bajo análisis. Inherente a la naturaleza y la realidad económica de la transacción en cuestión es que se define el método más adecuado para el análisis económico.
    No debemos olvidar como vimos en la definición de comparabilidad que deben observarse variables como desarrollar todo el proceso con información directa de la empresa bajo análisis, así como del mercado en el cual opera.
    La selección del método más adecuado no parte de está sección sino de la determinación de la transacción, es decir del análisis funcional, una vez que el mismo ha sido diligentemente realizado el obligado tributario podrá realizar una matriz de aplicación entre los métodos tradicionales o posiblemente otro que pueda justificar, para definir y delimitar su escogencia.
    Los métodos definidos por la OCDE y más utilizados se dividen en:
    Métodos Directos
    Método del precio libre comparable (Comparable Uncontrolled Price, CUP) consiste en comparar el precio de los bienes o servicios transferidos en una operación vinculada con el precio de los bienes o servicios transferidos en el marco de una operación no vinculada y comparable y llevada a cabo en circunstancias comparables. Aunque en teoría este método se puede utilizar para todo tipo de operaciones, el grado de comparabilidad de los productos requerido para poder aplicarlo de manera suficientemente fiable es particularmente elevado, ya que cualquier diferencia en las características del producto puede tener un impacto significativo sobre el precio de la operación, y no siempre es posible hacer ajustes de comparabilidad suficientemente fiables que eliminen dichas diferencias. Es el más apropiado para determinar el precio en libre competencia para a) la venta de materias primas negociadas en el mercado libre, siempre y cuando la operación vinculada y la o las operaciones no vinculadas y comparables se lleven a cabo en circunstancias comparables, y en concreto en el mismo nivel del proceso de comercialización (por ejemplo, venta a una empresa de producción secundaria o de montaje, a un distribuidor, a un minorista, etc.), y b) algunas operaciones financieras corrientes, tales como préstamos de dinero; cuando no se dispone de comparables internos.

    Método del precio de reventa (Resale Price Method, RPM) que parte del precio del producto que se ha comprado a una empresa asociada y que es posteriormente revendido a una empresa independiente. Este precio (el precio de reventa), entonces, se reduce en un margen bruto adecuado (el “margen del precio de reventa” o “margen de reventa”), determinado en base a los márgenes brutos obtenidos en operaciones no vinculadas y comparables, representativo de la cuantía con la que el revendedor pretendería cubrir sus costes de venta y sus gastos de explotación y, en función de las tareas desarrolladas (considerando los activos utilizados y los riesgos asumidos), obtener un beneficio apropiado. Este método probablemente sea de mayor utilidad cuando se aplica a actividades de venta y de comercialización, como las de un distribuidor.

    Método del coste incrementado (Cost Plus Method) parte de los costes en que ha incurrido el proveedor de bienes o servicios en una operación vinculada en la que se han proporcionado bienes o prestados servicios a una empresa asociada. A estos costes se les añade un margen de coste incrementado adecuado, calculado en función del margen obtenido por otros proveedores en operaciones no vinculadas y comparables, para poder obtener un beneficio adecuado en vista de las funciones desempeñadas y de las condiciones del mercado. Este método será probablemente de mayor utilidad cuando a) se venden bienes en una operación vinculada en la que el productor no aporta activos intangibles únicos y de valor, y no asume ningún riesgo inusual, como puede ser el caso de la subcontratación de la producción o la producción por contrato; o b) cuando la operación vinculada consiste en prestar servicios en los cuales el prestatario no aporta ningún activo intangible único y de valor y no asume ningún riesgo inusual.

    Métodos Indirectos

    Método del margen neto de la operación consiste en determinar, a partir de una base adecuada (por ejemplo, costes, ventas, activos), el margen neto de beneficio que obtiene un contribuyente de una operación vinculada (o de operaciones que deben agregarse y examinarse juntas), y en compararlo con el margen neto de beneficio obtenido en operaciones no vinculadas y comparables. En general, cuando se aplica el método del margen neto de la operación, la comparabilidad funcional es más importante que la comparabilidad de los productos.

    Método de reparto del beneficio consiste (Profit Split Method) en primer lugar, en identificar los beneficios generados por las operaciones vinculadas que han de repartirse entre las empresas asociadas involucradas. El beneficio conjunto puede ser la cuantía total de los beneficios obtenidos de las operaciones vinculadas, o el beneficio residual que represente el beneficio que no se ha podido atribuir a ninguna de las partes mediante la aplicación de alguno de los métodos de precios de transferencia. El criterio de reparto debería reflejar las respectivas contribuciones de cada parte a la generación de beneficios de la operación vinculada y ser razonablemente independiente de la formulación de la política de precios de transferencia; es decir, debería basarse en datos objetivos (por ejemplo, las ventas a entidades independientes), y no en datos relacionados a la remuneración de operaciones vinculadas (como las ventas a empresas asociadas).

    La metodología no sólo deberá observar el análisis funcional, sino el contexto económico, así como financiero en la plaza que se negocia el producto o servicio y el uso común que el método en sí mismo conlleva.

  • PRECIOS DE TRANSFERENCIA, un requerimiento al tenor de la Ley 9635

    Deudas y Préstamos intragrupo

    Los precios de transferencia no son materia nueva en Costa Rica, tampoco debe ser desconocida para el obligado tributario o su departamento financiero, por el contrario, es un proceso que ha venido evolucionando a partir del de Junio del año 2003 con la Directriz 20-03 del 10 del año y mes indicado para finalmente ser introducido como un aspecto normado bajo el marco de la Ley 9635.

    El artículo 81 bis de la Ley indicada adiciona, el Principio de Libre competencia que ya había sido definido bajo el Decreto 37898-H del 5 de Junio del 2013; la relativa importancia que adquiere su inclusión en la norma es el rango de Ley y además que se vuelve una parte fundamental dentro del cierre fiscal que debe ser revisada, analizada y forma parte inherente del mismo.

    Este principio obliga a realizar estudios anuales sobre las diferentes transacciones entre las partes vinculadas para demostrar que su valor esta ajustado a la realidad del mercado.  Entre las transacciones más usuales podemos encontrar, servicios intragrupo, la venta de productos, tasas de interés, royalties, explotación de derechos, reintegro de gastos, y un sinnúmero mayor de estas que deberán ser sometidas a la valoración ya indicada.

    Bajo la realidad actual, una de las transacciones que ha tomado mayor auge es el endeudamiento intragrupo bajo dos figuras, la del crédito prolongado y a plazos mayores, y el ya conocido mediante préstamos financieros.

    En ambas figuras hay un proceso debido de análisis para poder determinar el valor correcto de mercado desde el punto de vista tributario, atendiendo que la figura jurídica adoptada no justificaría la diferencia entre el valor determinado por las partes vinculadas y el valor determinado por el estudio respectivo.

    Primeramente, debemos analizar la deducibilidad de los egresos a este tipo de transacción, de conformidad con la Ley 7092, tenemos que el artículo 9 (artículo 13 del Reglamento) pone una limitación a la deducibilidad de los intereses no bancarios, en el tanto los mismos no puede superar el 20% de la UAIIDA (EBITDA), asimismo el artículo 12 establece que aquellos pagados al exterior deben haber cumplido con el deber de retención.

    En el entendido de que el obligado tributario ha realizado un análisis de la conveniencia de llevar a cabo con su parte vinculada la transacción, deviene entonces el segundo paso, lo ideal sería estructura el proceso previamente bajo el principio de Libre Competencia y no posteriormente, pero en todo caso ambos conllevan casi el mismo contenido. 

    La transacción debe documentarse adecuadamente, esto quiere decir que dentro del contenido del expediente deberá tenerse un contrato que indique la moneda, el monto, plazo, garantías, tasa de interés, limitantes, consideraciones, así como el análisis de solvencia y garantías pactadas.

    Revisada la documentación es menester iniciar el proceso de análisis transaccional, sus partes y su comparabilidad lo que nos lleva primero a identificar el segmento de mercado al que pertenecen las partes vinculadas ya que con ello convergen una serie de obligaciones y riesgos asociados que van a revestir cuantía en el proceso.  Asimismo, este segmento determina los comparables, que junto a la tipología de la transacción y su cuantía filtran de mejor manera estos.  Recordemos que los comparables son finalmente los que generan la franja de cuartiles sobre la cual debe medirse la transacción y ajustarse. 

    Adicional a la metodología escogida, inherente a la recomendación de la OCDE y según lo establezca la normativa vigente al momento del estudio; existen aspectos elementales a considerar:

    • Tasa de interés de referencia
    • Prima de Riego País
    • Prima por Plazo e incumplimiento
    • Prima por garantía de crédito

    Que finalmente llevan a estimar si la tasa que se pacta cumple con el principio de libre competencia o si por el contrario debe ajustarse.  Importante recordar, que dicho ajuste puede realizar en los ingresos o bien en los egresos aumentando la base gravable o disminuyendo la base deducible.

    Es por lo anterior que el obligado tributario debe ajustar dentro de su planeación fiscal la revisión del principio de Libre Competencia, generando un análisis de sus transacciones con sus partes de forma permanente.

  • La Norma Internacional de Contabilidad 1 llamada “Presentación de Estados Financieros”.

    Las Normas Internacionales de Contabilidad son creadas por el Concejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB sus siglas en Ingles) buscan crear un lenguaje universal en el ámbito contable-financiero con la elaboración de diferentes normas con el objetivo de orientar e indicar la manera de proceder en la realización de los estados financieros y fomentando la transparencia y calidad en los mismos.
    En Costa Rica desde el 27 de agosto del 2001 mediante un comunicado en La Gaceta Nº167 en la sesión Nº27-2001, adoptó en forma total las Normas Internacionales de Contabilidad, actualmente conocidas como Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF),
    Los estados financieros tienen como finalidad revelar información comparativa con respecto a periodos previos, en un periodo determinado mostrar la situación económica- financiera de una empresa, dicha información debe ser oportuna, certera, fidedigna y útil para que los usuarios tanto internos como externos puedan analizar la información proporcionada de los estados financieros.
    Cabe recalcar que la elaboración de los estados financieros puede ser solicitados para diferentes fines, tales como actualización de datos en el Sistema Bancario Nacional, solicitud de préstamos, para la evaluación de parte de los accionistas de las empresas, incluso hasta para realizar la venta de la compañía o diversificar sus actividades.
    Debemos comprender el significado de Materialidad o importancia relativa en cuanto a estados financieros, la materialidad es que por la omisión o datos erróneos en una o varias partidas contables, ya sea de manera individual o conjunta provoquen toma de decisiones desacertadas. Medir la materialidad de las partidas depende del giro del negocio, tamaño e industria en la que se encuentran. Por ejemplo, una perdida en la partida de efectivo por $30 000 dólares no tienen el mismo impacto para una compañía considerada como grande contribuyente o incluso para una institución del estado que para una PYME, y este tipo de conceptualizaciones pueden generar grandes inconvenientes.
    Conjunto de los Componentes de los estados financieros:
    El Estado de Situación financiera, nos muestra los activos, pasivos y patrimonio de la empresa, es decir, los accionistas pueden ver sus partidas liquidas y bienes de la empresa, como contra parte les muestran las obligaciones adquiridas y el valor del patrimonio de la empresa.
    El estado de Resultado Integral, son todas las partidas relacionadas a ingresos y egresos les permite ver la situación económica debido a que se puede realizar un análisis más profundo de las principales erogaciones con las que cuenta la empresa y a su vez cual es la actividad lucrativa que más rendimiento le genera.
    El Estado de Cambios en el Patrimonio se presenta entre el inicio y el final del periodo presentado para conocer si hubo aumentos o disminuciones en sus activos netos.
    Las Notas a los Estados Financieros son realizadas en prosa brindando un detalle argumentativo sobre las partidas contables mostradas en los otros estados financieros, también en las notas se muestran desagregaciones de partidas que en los diferentes estados se mostraban unificadas. Cuando se realizan las notas debe indicarse la información acerca de las bases con las que se realizaron los estados financieros y sobre las políticas contable de la empresa. En las notas se debe indicar cualquier información que sea material y que no haya sido evidenciado anteriormente.
    El Estado de Flujos de Efectivo son para evaluar la generación de efectivo que tiene la empresa de sus actividades lucrativas, también para identificar y monitorear las necesidades u obligaciones con las que cuenta la empresa que provoca las salidas de efectivo.
    En ninguna circunstancia se debe omitir la presentación de algún componente del conjunto de los estados financieros, los cinco mencionados anteriormente poseen la misma importancia y deben ser realizados tal cual se indica y es explicado en la NIC 1.

    Por Franciny Salas.

  • Líneas aéreas e IVA en adquisiciones

    En momentos de crisis, pareciera que el análisis de las transacciones al tenor de la carga tributaria reviste importancia, dado que en algunos casos el traslado del impuesto aplicado por consumo puede tener resultados negativos en el ámbito de costos y flujo de caja:

    1. Pudiera ser basados en el traslado al consumidor final, sea porque el servicio es exento, no sujeto, lo que genera una adición económica al efecto de la disminución en la generación de flujos en las operaciones al trasladar ese crédito como un costo de la operación
    2. O bien porque el crédito fiscal de las adquisiciones no puede ser utilizado como crédito pleno, sea porque la venta se genera con tasas disminuidas o diferenciadas, lo que obliga a utilizar la regla de la proporcionalidad, por tanto, genera un costo operativo de la porción que no corresponde como crédito.
      Costa Rica tiene una serie de tratados internacionales denominados “cielos abiertos”, que permite la bilateralidad de una serie de beneficios y regulaciones, entre las cuales sobresale la que es de importancia relativa y corresponde a derechos aduaneros e impuestos.
      La Procuraduría ha analizado y ha sido enfática en cuanto al tema desde el año 1999, y bajo su dictamen C-150, ha sostenido que parte de la intención de los países al suscribir el Acuerdo ha sido la de eximir a las empresas designadas del pago de los tributos, en cada uno de los países.
      Ahora bien, debemos entender que las exenciones que puedan surgir de estos tratados no son aplicables a la comercialización de servicios en territorio nacional, puesto que el Impuesto al Valor Agregado debe ser soportado por el consumidor final, por lo tanto, la línea aérea se convierte en un agente de recepción. Vale la pena acotar que los tiquetes aéreos tendrán una tarifa diferenciada no así los servicios de carga y courier que puedan surgir del giro de las operaciones comerciales, entre otros.
      Es claro, que deberá analizarse con detenimiento el articulo e incisos que determinan los derechos aduaneros e impuestos de cada tratado según corresponda para comprender no solo el tipo de exoneración existente sino también el alcance. Ahora bien, en cuando al tratamiento con los proveedores podríamos inferir del formulario d104.2, que se puede trasladar la Ley especial como comprobante de dicha exención ante una aplicación de pleno derecho del articulo correspondiente y de esta forma deberá consignarlo el proveedor.
      Sin embargo, recordemos que dichas normas no necesariamente detallan adecuadamente los servicios y bienes; ante lo cual los proveedores deben proteger sus intereses. Cuando persiste la duda, lo recomendable es aplicar un procedimiento alternativo, lo que no solo puede mejorar la profundidad de la exención, sino que al mismo tiempo puede permitir que las exenciones le sean reconocidas y preservadas en el mismo plazo del Certificado de Explotación para no incurrir en tramites anuales, en caso de que a primera vista se considere esto último necesario.
      Estamos entonces, ante la posibilidad de que un sector que ha resentido la situación generalizada de salud pueda verse beneficiado si realiza un análisis adecuado de las normas existentes en su operación y transacciones comerciales.

  • Tratamiento del Diferencial Cambiario

    En nuestro ordenamiento tributario, el tratamiento del diferencial cambiario ha sido generador de divergencias entre el obligado tributario y el ente recaudador, de la misma forma lo ha sido entre las opiniones emanadas por parte de este último.
    Anteriormente se tenía la observancia del Criterio Institucional DGT-CI-02-2017, en donde la mera conversión de fin de periodo podía dar lugar a un ingreso gravable o un gasto deducible, sin embargo, a partir del 22 de Diciembre del 2020, es decir a partir del periodo fiscal 2020 queda sin vigencia con la emisión del Criterio Institucional DGT-CI-04-2020, denominado por la Dirección General de Tributación “Sobre el tratamiento fiscal de las ganancias por diferencial cambiario”.
    Primero debemos retomar que los criterios institucionales tienen su fundamento normativo en el artículo 99 del Código de Normas y Procedimientos, mismo que faculta a la Administración Tributaria a dictar normas generales que serán de acatamiento obligatorio.
    Partiendo de la obligatoriedad en la aplicación de dicho criterio, es menester adentrarse en la definición tributaria de lo que el diferencial cambiario es. Este concepto yace como resultado de las transacciones que se realizan en moneda extranjera y que por consiguiente deben ser convertidas a la moneda de curso legal del país en dos momentos, el primero en la fecha en que la transacción se genera y segundo en el momento en que dicha transacción se realiza.
    Es pertinente acotar, que la Ley del Impuesto sobre la Renta normaliza la exigencia de que las operaciones en moneda extranjera sean registradas al tipo de cambio de venta promulgado por el Banco Central de Costa Rica en el momento de su emisión (Articulo 5), lo cual supone junto al Reglamento de Comprobantes Electrónicos que tales deben cumplir con este deber, aun así hoy en día encontramos emisores incumpliendo dicha norma ante la pasividad de la Administración Tributaria, misma que no realiza una fiscalización de dicho cumplimiento en el momento de validación de las emisiones. Tengamos presente que la obligación de aceptar el documento electrónico es del obligado tributario sea de forma tácita o expresa, por tanto, la observancia de la exigencia expuesta en este párrafo sigue siendo únicamente del obligado tributario y en caso contrario deberá rechazar los documentos por tal incumplimiento.
    Retomando el tema que nos concierne, el obligado tributario tiene como deber entonces hacer el registro de sus transacciones en moneda extranjera con el factor ya indicado para su conversión en el momento de la generación, pero al mismo tiempo debe observar la misma exigencia en la conversión a final de cada periodo, así como en el momento de su cancelación. Y es estos dos últimos momentos donde se hace por medio del criterio definido, una diferenciación interpretativa que va a derivar en un aumento de la base imponible o en la deducibilidad del gasto, o bien meramente un registro contable sin efecto tributario alguno.

    Esa fijación de criterio sostiene su base en el principio de realización, y nos trae un tratamiento tributario del diferencial bajo tres aristas:

    1. Aquel que es gravable bajo el Impuesto sobre rentas, ganancias y pérdidas de capital, según el cual serán consideradas realizadas en el momento de la cancelación, siendo una ganancia gravable en el momento del pago del pasivo o percepción del ingreso lo que conlleva obligadamente a llevar un control más allá que el mero registro del ingreso en el momento de su emisión (artículo 27 bis de la LISR); siempre y cuando no se tribute o estén afectas estas rentas bajo el Impuesto sobre las Utilidades
    2. Aquellas diferencias que se gravan bajo el Impuesto sobre las Utilidades, por integración; en donde el artículo 1 de la ley citada hace indicativo de que son gravables las ganancias y pérdidas de capital realizadas y obtenidas por la persona jurídica o física que desarrollen actividades lucrativas cuya proveniencia sea de bienes o derechos afectos a tal actividad lucrativa
    3. Aquellas gravadas con el Impuesto a las utilidades, en donde el artículo 5 de la Ley 7092 establece que las diferencias de fin de periodo que se obtienen al convertir los saldos en moneda extranjera a moneda nacional serán únicamente un registro contable, y por ende aquellas realizadas en función del pago o percepción serán consideradas gravables

    Esto genera “beneficios” para aquellos obligados cuyos saldos en moneda extranjera son altos y “perjuicios” en aquellos casos en que los pasivos son altos, porque la conversión a moneda local al final del periodo es un mero registro contable sin efecto taxativo, pero al mismo tiempo está generando una obligación al registro y tratamiento de aquellas rentas bajo el régimen de ganancia de capital que sean generadas en moneda extranjera, aspectos que deben observarse claramente en las declaraciones a presentar a partir del periodo fiscal 2020 y siguientes, durante la vigencia de dicho criterio.

  • Renta Global, próxima fórmula tributaria

    Con la negociación por parte del Gobierno de Costa Rica ante el FMI, el concepto de Renta Global retoma fuerza al formar parte de los puntos ofrecidos por el estado como medida recaudatoria que aumentaría el ingreso a las arcas públicas.
    El principio general de la renta global es agrupar los diferentes ingresos del obligado tributario que pueden haber sido sometidos a diferentes tasas y reconocerlos como uno para efecto de tributar, esto quiere decir que en un sistema como el costarricense en donde aún prevalece la tributación mediante cédulas, estas cédulas se sumarian para tributar bajo un sistema total, y partiendo de que las cédulas tienen diferentes tasas aplicadas hoy en día, serían considerados los pagos de la aplicación de esas tasas como un adelanto al cálculo final.
    Hoy en día una persona que es asalariada, que ejerce su profesión de forma independiente y tiene ahorros mediante la figura de certificados, por ejemplo, tributa bajo tres cédulas dos de ellas en retención única y definitiva como lo son los salarios y los intereses que generan los certificados y genera una segunda cedula del impuesto a las utilidades por el ejercicio independiente de su profesión. Si bien, la parte salarial se integra para efectos de valorar el máximo exento en el cálculo del impuesto a las utilidades, no podemos suponer que por ello estamos ante renta global porque ese no es el fondo que le corresponde.
    Sin embargo, la Ley 9635 si promueve una similitud, que permite incorporar las rentas pasivas a las ordinarias cuanto las primeras provengan de bienes afectos a la actividad económica principal del obligado. La DGT-R-58-2019 y la DGT 1213-2020 han indicado para estos efectos lo siguiente:

    1. Por afectación. Esta hace referencia aquellos bienes o derechos o la parte de ellos que generan rentas de capital mobiliaria e inmobiliario y ganancias o pérdidas de capital y que al mismo tiempo son utilizados en otra actividad lucrativa, de tal forma que estas rentas se deben integrar al impuesto a las utilidades
    2. La otra circunstancia donde el contribuyente tiene la posibilidad de integrar estas rentas al impuesto a las utilidades es mediante la aplicación del artículo 3 ter y 3 quater del reglamento de impuesto sobre la renta, el cual dispone que los contribuyentes que cuentan con un colaborador debidamente asegurado podrán seleccionar si tributa por impuesto a las utilidades o por rentas de capital.
      Si bien lo anterior es un proceso de modernización, podría considerarse un anuncio de lo que está ya en el plenario.
      El Ejecutivo envió el proyecto de Ley según expediente 22383 denominado Renta Global Dual, como parte de los resultados de la mesa de dialogo multisectorial, y con ello pretende un recaudo mayor. En este caso, se denomina dual porque se mantendrían ciertas cedulas vigentes que se integrarían al final del periodo en el sistema global, para determinar la base imponible.
      Para personas físicas el proyecto indica que la base imponible general se formara con la totalidad de la renta neta del obligado tributario en lo cual se resalta que las rentas de capital y ganancias y pérdidas patrimoniales serán parte de la compensación de esa renta neta en la medida que las mismas estén vinculadas a la actividad lucrativa. (Artículo 34)
      Por otra parte, el proyecto dictamina créditos familiares de 250,000 colones por cónyuge y 150,000 colones por hijos bajo las mismas condiciones actuales, agregando dos ascendientes como máximo en grado de dependencia del obligado siempre que sea mayor a 65 años, así como créditos por material escolar y guarda y crianza temprana con un monto máximo anual. Habrá deducciones con ciertas restricciones en materia de gastos médicos, gastos de vivienda, educación continua, se mantiene la deducción por aportes a las pensiones complementarias.
      Las tarifas aplicables mantienen el esquema actual, es decir una tabla que inicia en el 10% y finaliza en el 27.5%, lo que supone un aumento de un 2.5% sobre la base mayor que tanto para asalariados como para independientes es vigente.
      Por otra parte, para personas jurídicas, las tarifas vigentes mantienen un sistema similar al actual en donde la tarifa mayor será un 27.5%.
      Muchas de los procedimientos y las reglas de la Ley 9635 se mantienen, otras interpretaciones se incluyen como inherentes al cambio, faltará por observar el reglamento, los formularios y luego las interpretaciones que sobre lo escrito se den una vez que se haya dictaminado el texto definitivo.
      En ambos casos, las retenciones a cuenta, los ingresos a cuenta y los pagos fraccionados serán deducibles de lo que se denomina la cuota íntegra y en caso de que generen un monto mayor a esta cuota, se considerará un crédito a favor del obligado.
      No cabe duda de que las reformas han traído consigo una serie de cambios estructurales en los procesos de control y tributación y está no será la excepción, sin embargo, la discusión está ya avanzada y deberemos prepararnos para el nuevo proceso.

  • Alcance de la exención en Zona Franca

    Es muy común escuchar que las empresas acogidas al régimen de Zonas Francas se encuentran exentos del pago de impuestos y tasas, y a través del tiempo esta interpretación ha sido generalizada y aplicada indistintamente.

    Sin embargo, no reviste de realidad el refrán que dice que la costumbre hace ley, puesto que en materia tributaria no estamos ante usos y costumbres, y adyacente a la norma que es la que determina el deber y la forma, siempre podemos encontrar la moderna interpretación de esta y su alcance, realizada dicha interpretación por las autoridades tributarias.

    Es por lo anterior, que ante el menor cambio normativo sea vía norma en su ley o decreto, o bien la vía jurisprudencial o resolución, es menester no pausar la aplicación del concepto tributario sino analizarla a la luz del nuevo suceso y verter los cambios cuando estos surgen, entendiendo que es a partir de ese mismo momento que las circunstancias obligan a tal giro.

    La Ley 7210 Ley del Régimen de Zonas Francas en su artículo primero, define características de los beneficiarios y el Reglamento a dicha norma en su artículo 17 delimita actividades establecidas para dicho régimen.  Es así, como las personas jurídicas que cumplan con lo indicado por la Ley y su Reglamento podrán acceder a una serie de beneficios y exenciones que la normativa vigente les otorga.

    Lo primero que debemos entender, es que en el caso que nos atañe estamos ante una exención subjetiva que no es otra cosa que la que se otorga por el sujeto que realiza el hecho imponible, en este caso particular el sujeto es el beneficiario de Zona Franca que al realizar un hecho imponible como lo es la adquisición de un bien o servicio estará, podría decirse, exento en el pago por ejemplo del Impuesto al Valor Agregado en dicha transacción.  Pero, la transacción no puede analizarse únicamente desde el punto de vista de una exención subjetiva, porque no siempre termina ahí.

    El siguiente componente del análisis, es la existencia de una exención objetiva, en cuyo caso no depende ya solo de que sea un beneficiario de la Zona Franca, sino de la actividad que se realiza.  Podemos decir que estamos ante dos escenarios que no se excluyen entre sí, sino que por el contrario se entrelazan, dicha exención esta por un lado destinada a la producción de bienes y servicios para la exportación y por otra parte a la adquisición de bienes y servicios que deben, y aquí subyace la relativa importancia del análisis en la aplicación de la exención, ser utilizados por los beneficiarios del régimen.

    Por consiguiente, si bien podría considerarse exenta en el pago de impuestos desde el punto de vista subjetivo la adquisición por parte de un beneficiario del régimen; esta misma podría no serlo desde el punto de vista objetivo de la exención, obligando la última a la cancelación del impuesto en cuestión.  Cobra rigor la revisión previa de cada transacción que el beneficiario del régimen realiza no solo para sí mismo, sino para coordinar adecuadamente con sus proveedores estas particularidades.